Template

Вопрос о возможности применения вычета НДС при отсутствии в налоговом периоде облагаемых НДС операций является спорным уже долгое время. Он возник в связи с тем, что в соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ на вычеты уменьшается исчисленная сумма налога, а применение вычета в случае, если сумма налога не исчислялась, в Налоговом кодексе РФ не урегулировано. Более шести лет назад Президиум ВАС РФ в Постановлении от 03.05.2006 N 14996/05 указал, что реализация товаров, работ и услуг в том же налоговом периоде не является условием применения вычета, однако Минфин России продолжал настаивать на обратном (см., например, Письма от 14.12.2011 N 03-07-14/124, от 08.12.2010 N 03-07-11/479, от 29.07.2010 N 03-07-11/317, от 01.10.2009 N 03-07-11/245). При этом суды были преимущественно на стороне налогоплательщика.

В 2012 г. с позицией ВАС РФ согласилось главное налоговое ведомство страны (см. Письмо ФНС России от 28.02.2012 N ЕД-3-3/631@). Дополнительные материалы по данному вопросу см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС. Теперь ведомства решили согласовать свои позиции.

Кроме того, необходимо отметить следующее. Минфин России полагает, что в связи с таким согласованием позиций ведомств налоговые органы не должны отказывать в применении вычетов налогоплательщикам, воспользовавшимся ими в тех налоговых периодах, в которых возникла налоговая база.

Рассматриваемое Письмо ФНС России направила нижестоящим налоговым органам.

2. Введены в действие несколько новых документов МСФО

Приказ Минфина России от 31.10.2012 N 143н "О введении в действие документов Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации" 

Составление консолидированной бухгалтерской отчетности в соответствии с МСФО является обязательным лишь для некоторых организаций (Федеральный закон от 27.07.2010 N 208-ФЗ). Вместе с тем учитывать международные стандарты при формировании учетной политики должны все организации, если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета (п. 7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).

В соответствии с приложениями N 2 - 5 к Приказу Минфина России от 31.10.2012 N 143н (далее - Приказ) поправки вносятся в следующие документы:

- МСФО (IFRS) 1 "Первое применение международных стандартов финансовой отчетности" - Приложением N 2 "Займы, предоставленные государством";

- МСФО (IFRS) 7 "Финансовые инструменты: раскрытие информации", МСФО (IAS) 32 "Финансовые инструменты: представление информации" - Приложением N 3 "Раскрытие информации - взаимозачет финансовых активов и финансовых обязательств";

- МСФО (IFRS) 10 "Консолидированная финансовая отчетность", МСФО (IFRS) 11 "Совместная деятельность", МСФО (IFRS) 12 "Раскрытие информации об участии в других предприятиях" - Приложением N 4 "Консолидированная финансовая отчетность, совместная деятельность и раскрытие информации об участии в других предприятиях: Руководство по переходным положениям";

- МСФО (IFRS) 1 "Первое применение международных стандартов финансовой отчетности", МСФО (IAS) 1 "Представление финансовой отчетности", МСФО (IAS) 16 "Основные средства", МСФО (IAS) 32 "Финансовые инструменты: представление информации", МСФО (IAS) 34 "Промежуточная финансовая отчетность", КРМФО (IFRIC) 2 "Доли участников в кооперативных предприятиях и аналогичные инструменты" - Приложением N 5 "Ежегодные усовершенствования Международных стандартов финансовой отчетности, период 2009 - 2011 гг.".

Рассматриваемый Приказ также вводит в действие разъяснение КРМФО (IFRIC) 20 "Затраты на вскрышные работы на этапе эксплуатации разрабатываемого открытым способом месторождения" (Приложение N 1 к Приказу). Этот документ применяется в отношении затрат, связанных с удалением пустых пород, если такие расходы возникают на этапе эксплуатации месторождения при ведении открытых разработок.

Утвержденные документы вступают в силу для обязательного применения в определенные в них сроки. В добровольном порядке ими можно руководствоваться с момента официального опубликования ("Российская газета", 21.12.2012).

3. Расходы на содержание автомобилей учитываются на основании путевых листов

Письмо Минфина России от 30.11.2012 N 03-03-07/51 

Минфин России разъяснил порядок документального подтверждения в целях налога на прибыль расходов, связанных с содержанием автомобилей, которые используются в деятельности автотранспортных и иных организаций.

Финансовое ведомство указало, что документом, подтверждающим данные затраты, является путевой лист. Для профессиональных перевозчиков его использование в комплекте первичной учетной документации является обязательным, соответствующая форма путевого листа утверждена Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 N 78 (далее - Постановление N 78). Согласно этому Постановлению путевой лист выдается только на один день или на смену. Выдача листа на более длительный срок предусмотрена в случаях командировок, если водитель выполняет задание в течение нескольких суток (смен).

Для организаций, не являющихся профессиональными перевозчиками, обязательной формы путевого листа не установлено, следовательно, по мнению Минфина России, такие компании вправе самостоятельно разработать и утвердить его форму. Однако в ней должны быть отражены все реквизиты, которые предусмотрены п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" в отношении первичных учетных документов, а именно: наименование документа, дата его составления, наименование организации, содержание и измерители хозяйственной операции, наименование должностей и подписи ответственных лиц. Отметим, что с 1 января 2013 г. вступает в силу новый закон о бухучете (Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ), в ч. 2 ст. 9 которого также установлены обязательные реквизиты первичного документа.

Кроме того, финансовое ведомство сослалось на Приказ Минтранса России от 18.09.2008 N 152, которым утверждены обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов (далее - Порядок) для юрлиц и индивидуальных предпринимателей, эксплуатирующих транспортные средства. К данным реквизитам относятся наименование и номер путевого листа, срок его действия, сведения о транспортном средстве, его собственнике или владельце, а также о водителе.

Как отметил Минфин России, документы должны составляться таким образом и с такой регулярностью, чтобы на их основании можно было судить об обоснованности расходов. Нетранспортные организации вправе оформить путевой лист на любой срок, не превышающий одного месяца (п. 10 Порядка).

4. Процент отчислений в резерв на оплату отпусков можно предварительно рассчитывать по каждому подразделению организации

Письмо Минфина России от 07.12.2012 N 03-03-06/1/632 

Налогоплательщики вправе создавать в налоговом учете резерв на оплату отпусков работников. В учетной политике предусматриваются способ резервирования, предельная сумма и ежемесячный процент отчислений в указанный резерв (п. 1 ст. 324.1 НК РФ). Для этого составляется специальный расчет (смета) ежемесячных отчислений. Процент отчислений определяется как отношение предполагаемой годовой суммы расходов на оплату отпусков к предполагаемому годовому размеру расходовна оплату труда.

Минфин России разъяснил, что процент отчислений может предварительно рассчитываться по каждому подразделению организации, но резерв на оплату отпусков формируется по организации в целом.

Напомним, что расходы на формирование резерва на оплату отпусков включаются в состав расходов на оплату труда ежемесячно (п. 24 ст. 255, п. 4 ст. 272, п. 2 ст. 324.1 НК РФ).

5. Затраты на замену лифта можно учесть единовременно в качестве расходов на капитальный ремонт здания

Письмо Минфина России от 05.12.2012 N 03-03-06/1/628 

Организация заменила лифт, который учитывался в составе единого инвентарного объекта - здания. Основные технические параметры нового лифта остались прежними. У организации возник вопрос: как учесть затраты на замену лифта?

В рассматриваемом Письме Минфин России разъяснил, что лифт может учитываться в составе единого инвентарного объекта - здания (ОК 013-94. Общероссийский классификатор основных фондов, утвержденный Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359). Поскольку в результате замены лифта функциональные характеристики здания остались прежними, то расходы на замену лифта можно отнести к расходам на капитальный ремонт здания. Данные затраты учитываются в том периоде, в котором они были понесены (п. 1 ст. 260 НК РФ).

Правомерность данного вывода подтверждается Постановлением ФАС Московского округа от 01.12.2010 N А40-15827/10-116-96 (Определением ВАС РФ от 17.03.2011 N ВАС-2814/11 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ). 

Комментарии

1. Можно ли в целях налога на прибыль учесть НДС, уплаченный с невозвращенных покупателям авансов, которые списываются по истечении срока исковой давности?  

Название документа:

Письмо Минфина России от 07.12.2012 N 03-03-06/1/635 

Комментарий:

Минфин России рассмотрел ситуацию, которая нередко встречается на практике, но законодательно не урегулирована: организация уплатила в бюджет НДС с авансовых платежей, полученных в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), но обязательства перед контрагентом не исполнила (либо исполнила частично) и предоплату не возвратила. По истечении срока исковой давности компания включает во внереализационные доходы невостребованную кредиторскую задолженность, а вопрос об учете для целей налогообложения уплаченного в бюджет НДС остается неясным в связи со следующим.

Как указало финансовое ведомство, принять к вычету НДС, уплаченный с невостребованного аванса, который списывается по истечении срока исковой давности, нельзя. Это связано с тем, что в Налоговом кодексе РФ для применения вычетов с авансов предусмотрено только два случая:

1) при отгрузке товаров, выполнении работ, оказании услуг (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ);

2) при изменении условий либо расторжении соответствующего договора и возврате сумм авансовых платежей (п. 5 ст. 171 НК РФ).

Данные основания к рассматриваемой ситуации неприменимы.

Кроме того, как считает Минфин России, суммы НДС по полученным и невозвращенным авансам, списанным в связи с истечением срока исковой давности, нельзя признать в составе внереализационных расходов. Это объясняется тем, что согласно подп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ не принятый к вычету НДС учитывается в расходах, только если он относится к кредиторской задолженности по поставленным материально-производственным запасам, работам, услугам в случае списания в доходы кредиторской задолженности по ним. Других оснований для включения во внереализационные расходы НДС с авансовых платежей, которые списываются в связи с истечением срока исковой давности, по мнению финансового ведомства, в гл. 25 НК РФ не предусмотрено.

Ранее Минфин России уже давал подобные разъяснения (Письмо от 10.02.2010 N 03-03-06/1/58).

Однако такая точка зрения является спорной.

Действительно, Налоговым кодексом РФ прямо не предусмотрена возможность учесть в расходах НДС с невостребованного покупателем аванса, включаемого по истечении срока исковой давности в доходы. В то же время перечень внереализационных расходов является открытым, поэтому при списании кредиторской задолженности сумму НДС можно признать в расходах на основании подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ. Следует отметить, что применить данную норму на момент получения предоплаты нельзя, поскольку согласно п. 19 ст. 270 НК РФ налог, предъявленный покупателю в соответствии с Налоговым кодексом РФ, в расходах не учитывается. Однако на момент списания кредиторской задолженности поступившая налогоплательщику денежная сумма не может рассматриваться в качестве аванса, так как товар не поставлялся (работы не выполнялись, услуги не оказывались). Значит, и НДС с этой суммы не является предъявленным в соответствии с Налоговым кодексом РФ.

К аналогичному выводу приходят и некоторые арбитражные суды (Постановления ФАС Московского округа от 19.03.2012 N А40-75954/11-115-241, ФАС Северо-Западного округа от 24.10.2011 N А42-9052/2010). При этом суды принимают во внимание п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

В то же время другие арбитражные суды к решению данного вопроса подходят иначе. По их мнению, уплаченный с аванса в бюджет НДС не может являться доходом налогоплательщика. Согласно абз. 2 подп. 2 п. 1 ст. 248 НК РФ при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные налогоплательщиком покупателю. Следовательно, сумма НДС с предоплаты, предъявленная в соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 168 НК РФ, исключается из суммы дохода, признаваемого при списании кредиторской задолженности в связи с истечением срока исковой давности. Кроме того, в силу ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода, а исчисленная и уплаченная в бюджет сумма НДС таковой не является. Данный вывод подтверждается ФАС Московского округа в Постановлениях от 04.04.2012 N А40-24625/11-90-105, от 21.09.2009 N А40-2059/09-4-8.

Таким образом, НДС, уплаченный с невозвращенного покупателю аванса, который списывается в связи с истечением срока исковой давности, можно учесть для целей налога на прибыль одним из следующих способов:

- признать в доходах кредиторскую задолженность, уменьшив ее на сумму уплаченного НДС;

- списать в доходы кредиторскую задолженность с учетом уплаченного НДС, но учесть сумму налога во внереализационных расходах.

Однако любой из предложенных вариантов может привести к спорам с налоговыми органами, если принять во внимание, что финансовое ведомство придерживается другой позиции.

2. Порядок учета применяющим УСН с объектом "доходы" предпринимателем выручки от реализации, полученной в рамках агентского договора  

Название документа:

Письмо Минфина России от 06.12.2012 N 03-11-11/363 

Комментарий:

В Минфин России обратился предприниматель, применяющий УСН с объектом "доходы" и реализующий через посредника собственное программное обеспечение. Согласно условиям договора выручка от продажи поступает на счет агента, который удерживает свое вознаграждение, а оставшуюся сумму перечисляет на счет предпринимателя. Какая сумма выручки, полученной от реализации программного обеспечения, включается в доходы: с учетом вознаграждения агента или без учета такого вознаграждения?

В комментируемом Письме финансовое ведомство разъяснило, что предприниматель должен учесть в доходах всю сумму выручки от реализации программного обеспечения, включая агентское вознаграждение. Данный вывод обоснован тем, что в целях УСН не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ (подп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ), а этой статьей не предусмотрено уменьшения дохода принципала на сумму вознаграждения агента. Аналогичный вывод содержится в Письме ФНС России от 11.10.2010 N ЯК-17-3/1378@.

Однако такая точка зрения является спорной.

Если руководствоваться официальным подходом, то принципал должен учесть выручку в доходах на дату ее поступления на счет агента (в частности, такой вывод сделан в указанном Письме ФНС России). Действительно, в п. 1 ст. 346.17 НК РФ установлено, что при применении УСН датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счет в банке.

Однако в данной норме не уточняется, на чей именно счет (принципала или агента) должны поступить денежные средства при реализации в рамках посреднических договоров. Поэтому предприниматель, руководствуясь указанным пунктом, может учесть доходы, полученные от реализации в рамках посреднических договоров, на момент поступления денежных средств на его счет. Такой вывод подтверждается Постановлением ФАС Уральского округа от 09.09.2010 N Ф09-7027/10-С2.

Поскольку выручка поступила уже за вычетом агентского вознаграждения, то именно в таком размере она и включается в доходы. Кроме того, вознаграждение, удержанное агентом, не является для предпринимателя экономической выгодой, а значит, не соответствует понятию дохода, которое содержится в ст. 41 НК РФ. Напомним, что согласно данной статье доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме. Правомерность вывода о том, что при применении УСН в доходы включается лишь фактически полученные от посредника суммы, подтверждается Постановлением ФАС Уральского округа от 05.05.2009 N Ф09-2984/10-С3.

Таким образом, применяющий УСН с объектом "доходы" предприниматель учитывает в доходах выручку, полученную от реализации в рамках посреднического договора, за вычетом агентского вознаграждения в момент поступления денежных средств на свой счет. В этом случае необходимо быть готовым к спорам с контролирующими органами.