Регулирование инвентаризационных разниц



В процессе инвентаризации могут быть выявлены расхождения фактического наличия имущества компании с данными бухгалтерского учета (то есть излишки или недостачи). Порядок учета подобных разниц приведен в разделе 5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Он зависит от многих факторов. Например, выявлены виновники недостачи или нет, в каком размере возникла недостача (в пределах норм естественной убыли или сверх нее), какое именно имущество находится в излишке или его недостает.

Приходуем излишки

Согласно упомянутым Методическим указаниям основные средства, материально-производственные запасы и другое имущество, которое оказалось в излишке, подлежат оприходованию. Его учитывают по текущей рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и включают в состав прочих доходов компании.

Пример

По результатам инвентаризации комиссия выявила излишки следующих ценностей:

- основных средств, рыночная стоимость которых составляет 480 000 руб.;

- материалов, рыночная стоимость которых составляет 260 000 руб.;

- товаров, рыночная стоимость которых составляет 180 000 руб.;

- готовой продукции, рыночная стоимость которой составляет 320 000 руб.

Документов на излишки, по которым они поступили в компанию, нет. Выявленные расхождения были отражены в сличительных ведомостях. На основании данных инвентаризации бухгалтер компании должен оприходовать излишки следующими проводками:

Дебет 01 Кредит 91-1

- 480 000 руб. - оприходованы излишки основных средств;

Дебет 10 Кредит 91-1

- 260 000 руб. - оприходованы излишки материалов;

Дебет 41 Кредит 91-1

- 180 000 руб. - оприходованы излишки товаров;

Дебет 43 Кредит 91-1

- 320 000 руб. - оприходованы излишки готовой продукции.

Действующим законодательством не установлены перечень и формы документов, подтверждающих рыночную стоимость излишков имущества. Поэтому компания может ее обосновать любым документом, в котором указаны рыночная цена и источник информации о ней. Для этого можно использовать, например, данные о ценах на аналогичное имущество, полученные в письменной форме от организаций-изготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, департамента потребительского рынка; данные, опубликованные в средствах массовой информации и специальной литературе; экспертные заключения (например оценщиков). Эти документы прилагают к бухгалтерской справке, на основании которой имущество было оприходовано.

Списываем недостачи

Балансовую стоимость недостающих ценностей в пределах норм естественной убыли включают в расходы компании по обычным видам деятельности. Ценности сверх норм списывают по решению суда на материально ответственное лицо для дальнейшего взыскания стоимости утраченного имущества. При отсутствии норм естественной убыли всю выявленную недостачу считают сверхнормативной. Если виновник недостачи не установлен или во взыскании с него средств отказано судом, то стоимость недостающего имущества включают в состав прочих расходов фирмы.

Отметим, что нормы убыли могут применяться лишь при выявлении фактических недостач. Списывать те или иные ценности исходя лишь из одних норм убыли без проверки их фактического наличия недопустимо.

По правилам бухучета в исключительных случаях допускается зачет излишков и недостач в результате пересортицы. Это возможно за один и тот же проверяемый период, у одного и того же материально ответственного лица, в отношении ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах. В этой ситуации нормы естественной убыли применяют в отношении той недостачи ценностей, которая осталась числиться после такого зачета.

О допущенной пересортице материально ответственные лица должны представить инвентаризационной комиссии подробные объяснения. Предложения о зачете выявленных расхождений фактического наличия запасов и данных бухучета представляются на рассмотрение руководителю фирмы. Он и должен принять окончательное решение о зачете.

Возможна ситуация, когда стоимость недостающих ценностей выше, нежели тех, которые находятся в излишке. В этом случае после зачета пересортицы разница в ценах должна быть взыскана с материально ответственного лица.

Пример

В процессе инвентаризации были выявлены излишки муки в количестве 20 кг, закупленной по цене 17 руб./кг. Одновременно выявлена недостача муки в количестве 16 кг, приобретенной по цене 21 руб./кг. Указанное имущество числится в составе материалов.

Кроме того, была выявлена недостача готовой продукции в размере 45 000 руб. Из них:

- в пределах норм естественной убыли - 12 000 руб.;

- сверх норм естественной убыли - 33 000 руб.

Сверхнормативная недостача возникла по вине материально ответственного лица. Руководитель компании принял решение о зачете недостачи излишками, так как она была допущена у одного и того же лица и за один и тот же период времени. Бухгалтер должен произвести зачет недостачи исходя из стоимости муки, которая находится в излишках.

Она составит:

16 кг х 17 руб./кг = 272 руб.

Разницу в ценах списывают за счет материально ответственного лица. Она составит:

(21 руб./кг - 17 руб./кг) х 16 кг = 64 руб.

Оставшийся излишек муки приходуют. Его стоимость будет равна:

(20 кг - 16 кг) х 17 руб./кг = 68 руб.

Зачет излишков в счет недостач бухгалтерскими проводками не отражают. По остальным операциям бухгалтер должен сделать следующие записи:

Дебет 73-2 Кредит 10

- 64 руб. - списана разница в ценах по выявленной недостаче за счет материально ответственного лица;

Дебет 10 Кредит 91-1

- 68 руб. - оприходован излишек муки;

Дебет 94 Кредит 43

- 45 000 руб. - списана стоимость недостающей готовой продукции;

Дебет 20 Кредит 94

- 12 000 руб. - стоимость недостающей продукции в пределах норм естественной убыли включена в расходы компании;

Дебет 73-2 Кредит 94

- 33 000 руб. - стоимость недостающей продукции сверх норм естественной убыли списана за счет материально ответственного лица;

Дебет 50 Кредит 73-2

- 33 064 руб. (64 + 33 000) - материально ответственными лицами внесены в кассу наличные в счет оплаты недостающих ценностей.

Внимание! В налоговом учете такое понятие, как "пересортица", отсутствует. Поэтому стоимость недостач должна быть списана, а излишков - оприходована. Какие-либо зачеты между этими показателями в налоговом учете недопустимы.

Руководитель компании может принять решение взыскать с виновника недостачи стоимость ценностей исходя из их рыночной цены. Разницу между балансовой стоимостью утраченного имущества и его рыночной ценой отражают как прочий доход (счет 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 1 "Прочие доходы") единовременно.

Пример

В процессе инвентаризации была выявлена недостача товаров. Их первоначальная стоимость составила 4000 руб. По решению руководителя фирмы недостача взыскивается с материально ответственного лица - кладовщика исходя из рыночных цен товаров. Она составила 7000 руб.

Эту операцию отражают записями:

Дебет 94 Кредит 41

- 4000 руб. - списана первоначальная (балансовая) стоимость недостающих товаров;

Дебет 73-2 Кредит 94

- 4000 руб. - стоимость недостающих товаров списана за счет материально ответственного лица;

Дебет 73-2 Кредит 91-1

- 3000 руб. (7000 - 4000) - разница между первоначальной стоимостью утраченных товаров и их рыночной ценой отражена в составе прочих доходов;

Дебет 50 Кредит 73-2

- 7000 руб. - материально ответственным лицом внесены в кассу наличные в счет оплаты недостающих ценностей.

Как мы сказали выше, если виновники недостач не установлены или суд отказал во взыскании с них убытков, то стоимость отсутствующих ценностей включают в состав прочих расходов. Факт отсутствия виновников должен быть подтвержден документально. Например решениями следственных или судебных органов. Если те или иные ценности испортились, это должно быть подтверждено заключениями о факте порчи отдела технического контроля или специализированных организаций (инспекций по качеству и др.).

Пример

В ходе инвентаризации были выявлены излишки товаров рыночной стоимостью 45 000 руб. Кроме того, обнаружена недостача материалов на сумму 18 000 руб. Из них:

- в пределах норм естественной убыли - 6000 руб.;

- сверх норм естественной убыли - 12 000 руб.

При этом был выявлен виновник сверхнормативной недостачи на сумму 3000 руб. По решению следственных органов виновник недостачи материалов на оставшуюся сумму (9000 руб.) не установлен.

Также в процессе инвентаризации была выявлена порча готовой продукции стоимостью 56 000 руб. Этот факт подтвержден заключением отдела технического контроля. Виновники порчи отсутствуют.

Результаты инвентаризации бухгалтер должен отразить записями:

Дебет 41 Кредит 91-1

- 45 000 руб. - оприходованы излишки товаров;

Дебет 94 Кредит 10

- 18 000 руб. - списана недостача материалов;

Дебет 20 Кредит 94

- 6000 руб. - недостача в пределах норм естественной убыли включена в расходы компании;

Дебет 73-2 Кредит 94

- 3000 руб. - сверхнормативная недостача списана на виновное лицо;

Дебет 91-2 Кредит 94

- 9000 руб. - сверхнормативная недостача, виновники которой не установлены, включена в состав прочих расходов;

Дебет 94 Кредит 43

- 56 000 руб. - списана стоимость испорченной готовой продукции;

Дебет 91-2 Кредит 94

- 56 000 руб. - стоимость продукции, виновник порчи которой не установлен, включена в состав прочих расходов.

Нужно ли восстанавливать суммы НДС по недостающим ценностям, ранее правомерно принятые к налоговому вычету? Большинство специалистов придерживается мнения, что нет. Налоговое законодательство такого требования не содержит.

Мнение специалиста

Вопрос восстановления суммы НДС по товарам, которые при проведении инвентаризации имущества были выявлены как недостающие, является спорным. Прямо Кодекс не требует восстанавливать НДС. Напомним, все случаи восстановления НДС перечислены в пункте 3 статьи 170 Налогового кодекса исчерпывающим образом. Списание недостачи товаров, выявленной в результате инвентаризации, в нем не указано. Кроме того, первоначально товары приобретались для операций, облагаемых НДС, и, следовательно, имелись все основания применить налоговый вычет. Таким образом, учитывая, что налоговое законодательство не содержит прямой нормы, указывающей восстанавливать суммы НДС в случае списания выявленной при инвентаризации недостачи товаров, налогоплательщики не обязаны восстанавливать суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету.

Е. Чиркова, эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Т. Тюфтина, рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ, аудитор

В то же время Минфин России с таким подходом согласен лишь при одном условии: недостача произошла в пределах норм естественной убыли. В противном случае, по мнению налоговиков и финансистов, со стоимости утраченного имущества, превышающего нормы, налог следует восстановить.

Они основываются на пункте 2 статьи 171 Налогового кодекса, согласно которому вычетам подлежат суммы НДС по товарам, приобретенным для осуществления операций, облагаемых НДС. В случае недостачи товары уже не могут быть для этого использованы. Поэтому "входной" НДС по ним подлежит восстановлению.

Однако налогоплательщиков в данном вопросе поддерживают федеральные арбитражные суды (см. пост. ФАС МО от 16.11.2010 N КА-А40/13770-10, от 16.01.2008 N КА-А41/14082-07; ФАС ЗСО от 01.10.2010 N А27-1420/2010; ФАС УО от 28.01.2009 N Ф09-10210/08-С2, от 22.01.2009 N Ф09-10369/08-С2; ФАС ЦО от 28.03.2007 N А48-4688/06-19; ФАС СЗО от 07.02.2006 N А05-7996/2005-29).

На стороне компаний и высшие судебные инстанции. Так, еще в 2006 году ВАС РФ признал, что недостача, обнаруженная в процессе инвентаризации имущества, или имевшее место хищение товара к числу случаев, перечисленных в статье 170 Налогового кодекса, не относятся (*). Аналогичное мнение было им высказано и позже (**).

По материалам книги-справочника "Годовой отчет"
под общ. редакцией В.Верещаки

(*) решение ВАС РФ от 23.10.2006 N 10652/06.

(**) решение ВАС РФ от 19.05.2011 N ВАС-3943/11, определение ВАС РФ от 21.06.2007 N 7016/07.


Template

Новости сайта

Новое на форуме

No messages to display