Изменение законодательства для бухгалтера от 30.08.2012

В настоящем обзоре представлены новые документы (разъяснения Минфина России, налоговых органов и иные), в которых выражены позиции этих ведомств по вопросам налогообложения и бухгалтерского учета. Знание позиций налоговых органов, финансистов и мнения профессионального сообщества необходимо бухгалтеру для принятия решений и планирования работы. Обзор поможет быстро сориентироваться в рассматриваемых проблемах и принять взвешенное решение с учетом всех возможных вариантов поведения и их последствий.

 

Содержание обзора

 

Новости

1. Решение о частичном возмещении сумм НДС, в отношении которых при проверке не обнаружено нарушений, должно быть принято в течение семи дней с момента окончания камеральной проверки

2. Счета-фактуры, в том числе выставляемые при получении авансов, должны нумероваться в хронологической последовательности

3. Разъяснен порядок возврата налоговому агенту сумм НДФЛ, которые были излишне удержаны из доходов физлиц до 1 января 2011 г.

4. ФНС России разъяснила, какие коды подакцизных товаров применяются при заполнении декларации по косвенным налогам

 

Комментарии

1. По какой ставке облагается налогом на прибыль часть прибыли общества, распределенная непропорциоеленная непропорционально долям участников в уставном капитале?

2. Облагается ли НДФЛ компенсация командированному работнику стоимости проезда, если даты, указанные в командировочном удостоверении и проездном документе, не совпадают?  

 

 

Новости

 

1. Решение о частичном возмещении сумм НДС, в отношении которых при провеарушений, должно быть принято в течение семи дней с момента окончания камеральной проверки

Письмо ФНС России от 23.07.2012 N СА-4-7/12100 

Если в ходе камеральной проверки декларации по НДС с заявленной к возмещению суммой налога инспекция не выявила нарушений, то она обязана в течение семи рабочих дней с момента окончания проверки принять решение о возмещении налога (п. 2 ст. 176 НК РФ). Применяется ли данное правило, если в результате проверки налоговая инспекция сочла, что только часть суммы НДС заявлена к возмещению обоснованно?

На практике в такой ситуации принятие решения о возмещении зачастую затягивается до момента, пока не будут рассмотрены материалы налоговой проверки. В связи с этим Президиум ВАС России в Постановлениях от 20.03.2012 N 13678/11 и от 12.04.2011 N 14883/10 указывал, что инспекция не вправе откладывать возврат той части НДС, в отношении которой не выявлено нарушений, до момента изготовления акта проверки либо до принятия решений о возмещении.

В рассматриваемом Письме ФНС России согласилась с данными выводами, указав, что при вынесении решения о частичном возмещении суммы НДС, в отношении которой нарушения не выявлены, следует ссылаться на п. 2 ст. 176 НК РФ. Другими словами, такое решение должно быть принято в течение семи рабочих дней после окончания камеральной проверки. При этом моментом ее окончания является день, в который истекает отведенный на проверку трехмесячный срок, исчисляемый со дня представления декларации (п. 2 ст. 88 НК РФ). Если же проверка была закончена раньше, то момент ее окончания определяется по дате, указанной в акте проверки.

Данные выводы имеют важное практическое значение, поскольку именно от этих дат следует отсчитывать 12-дневный срок, по истечении которого начисляются проценты за несвоевременный возврат сумм налога, в отношении которых у инспекции не возникло замечаний в ходе проверки (п. 10 ст. 176 НК РФ).

Также интересны разъяснения налогового ведомства касательно вынесения решения о возмещении НДС в ситуации, когда после окончания камеральной проверки декларации, но до вынесения решения по ее результатам, налогоплательщик уточняет первичную декларацию. В этом случае, указывает ФНС России, отсутствуют основания для прекращения проверки первичной декларации (п. 9.1 ст. 88 НК РФ). Поэтому налоговый орган обязан вынести решение в отношении данной декларации. Однако при этом он должен учесть сведения, содержащиеся в уточненной декларации. Онеобходимости этого говорят положения п. 4 ст. 101 НК РФ, в соответствии с которым при рассмотрении материалов проверки должны исследоваться иные документы, имеющиеся у налогового органа. Так, если налогоплательщик в уточненной декларации уменьшает сумму налога, заявленную к возмещению, то возмещена будет меньшая сумма, даже если по итогам проверки первичной декларации к возмещению одобрена большая сумма. Однако увеличение суммы НДС к возмещению в уточненной декларации не может быть учтено налоговым органом при вынесении решения по первичной декларации. Объясняется это тем, что обоснованность новых вычетов не проверялась. Следует отметить, что в Письме приведены примеры ситуаций, которыми будут руководствоваться инспекции на местах, принимая решения о возмещении НДС в случае подачи уточненной декларации.

Таким образом, если налогоплательщик подаст уточненную декларацию после окончания проверки и до вынесения решения по ее результатам, налоговый орган возместит сумму НДС, заявленную в уточненной декларации, но в пределах сумм вычетов, обоснованность которых подтверждена при проверке первичной декларации.

 

2. Счета-фактуры, в том числе выставляемые при получении авансов, должны нумероваться в хронологической последовательности

Письмо Минфина России от 10.08.2012 N 03-07-11/284 

Налогоплательщик выставляет счета-фактуры при реализации товаров, работ, услуг и передаче имущественных прав (абз. 1 п. 1 ст. 168 НК РФ). Данные документы также составляются при получении предоплаты (абз. 2 п. 1 ст. 168 НК РФ). Кроме того, в некоторых случаях продавец выставляет покупателю корректировочные счета-фактуры. Это необходимо сделать при изменении стоимости отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены или уточнения количества (абз. 3 п. 3 ст. 168 НК РФ). Порядок нумерации данных счетов-фактур Налоговым кодексом РФ не предусмотрен. В связи с этим у налогоплательщиков возникает вопрос: нужно ли при присвоении номеров указанным документам придерживаться единой нумерации? В соответствии с п. 8 ст. 169 НК РФ правила заполнения счетов-фактур утверждаются Правительством РФ. Согласно подп. "а" п. 1 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, порядковые номера присваиваются счетам-фактурам, в том числе корректировочным, в хронологической последовательности.

В рассматриваемом Письме Минфин России разъяснил, что отдельная нумерация для счетов-фактур, выставляемых при получении предоплаты, указанным Постановлением не предусмотрена. Это означает, что при составлении всех счетов-фактур, включая авансовые и корректировочные, должна соблюдаться единая нумерация.

 

3. Разъяснен порядок возврата налоговому агенту сумм НДФЛ, которые были излишне удержаны из доходов физлиц до 1 января 2011 г.

Письмо Минфина России от 09.08.2012 N 03-04-06/6-229 

Процедура возврата налоговым агентом сумм НДФЛ, излишне удержанных из доходов физлиц, предусмотрена ст. 231 НК РФ. Так, налоговый агент возвращает излишне удержанный налог при условии подачи физлицом соответствующего заявления. Для возврата НДФЛ из бюджета налоговый агент обращается в инспекцию. Возврат указанной суммы осуществляется в порядке, установленном ст. 78 НК РФ. Вместе с заявлением о возврате налоговый агент должен представить в инспекцию выписку из регистра налогового учета и документы, подтверждающие излишнее удержание налога и его перечисление в бюджет (абз. 8 п. 1 ст. 231 НК РФ). Форму указанного регистра, а также порядок отражения в нем сведений о выплаченной физлицу сумме дохода налоговыйагент разрабатывает самостоятельно (п. 1 ст. 230 НК РФ). Данные правила действуют с 1 января 2011 г.

Минфин России в Письме от 09.08.2012 N 03-04-06/6-229 разъяснил, что положения ст. 231 НК РФ в редакции, действующей с 1 января 2011 г., следует применять также при возврате налога, излишне удержанного до указанной даты.

Вместе с тем, как уже отмечалось, обязанность вести регистры налогового учета появилась у налоговых агентов с 2011 г. Ранее для учета полученных физлицами доходов налоговые агенты использовали самостоятельно разработанную форму или форму 1-НДФЛ (утв. Приказом МНС России от 31.10.2003 N БГ-3-04/583). Обратим внимание, что в Письме от 16.05.2011 N 03-04-06/6-112 финансовое ведомство разъясняло следующее: для возврата сумм НДФЛ, излишне удержанных до 1 января 2011 г., налоговый агент вместе с заявлением представляет в инспекцию выписки из указанных форм, используемых в целях учета полученных налогоплательщиками доходов, а для подтверждения излишнего удержания НДФЛ начиная с 1 января 2011 г. подается выписка из регистра налогового учета, разработанного налоговым агентом. Данный подход представляется наиболее обоснованным.

 

4. ФНС России разъяснила, какие коды подакцизных товаров применяются при заполнении декларации по косвенным налогам

Письмо ФНС России от 20.08.2012 N ЕД-4-3/13717@ "О кодах видов подакцизных товаров в отношении этилового спирта и алкогольной продукции при заполнении налоговой декларации по косвенным налогам" 

1 июля 2012 г. вступила в силу новая редакция подп. 1 п. 1 ст. 181 НК РФ, согласно которой подакцизными товарами признается этиловый спирт, произведенный из пищевого или непищевого сырья, в том числе денатурированный этиловый спирт, спирт-сырец, дистилляты винный, виноградный, плодовый, коньячный, кальвадосный, висковый. Следует отметить, что коды данных видов подакцизных товаров, необходимые для заполнения налоговых деклараций, пока не утверждены.

Напомним, что ФНС России в Письме от 10.07.2012 N ЕД-4-3/11290@ указывала коды, которые применяются в отношении данных товаров при заполнении декларации по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий (утв. Приказом ФНС России от 14.06.2011 N ММВ-7-3/369@). Так, дистилляту винному соответствует код 161, дистилляту виноградному - код 162, а дистилляту плодовому - код 163. Подробнее об этом см. в выпуске обзора "Новые документы для бухгалтера" от 18.07.2012.

В рассматриваемом Письме ФНС России сообщила, что эти же коды необходимо указывать и в декларации по косвенным налогам (НДС и акцизам) при импорте товаров в Россию из стран Таможенного союза, которая заполняется по форме, утвержденной Приказом Минфина России от 07.07.2010 N 69н. Ведомство поясняет, что данные коды применяются в отношении подакцизных товаров, ввезенных начиная с 1 июля 2012 г., пока не будут внесены изменения в Приложение N 3 "Справочник кодов видов подакцизных товаров (СКПТ)" к Порядку заполнения налоговой декларации по косвенным налогам (налогу на добавленную стоимость и акцизам) при импорте товаров на территорию Российской Федерации с территории государств - членов таможенного союза (утв. Приказом Минфина России от 07.07.2010 N 69н). 

 

 

Комментарии

 

1. По какой ставке облагается налогом на прибыль часть прибыли общества, распределенная непропорционально долям участников в уставном капитале?  

Название документа:

Письмо ФНС России от 16.08.2012 N ЕД-4-3/13610@ "О направлении письма Минфина России" (вместе с Письмом Минфина России от 30.07.2012 N 03-03-10/84) 

Комментарий:

По общему правилу часть прибыли общества с ограниченной ответственностью, предназначенная для выплаты его участникам, распределяется пропорционально их долям в уставном капитале (п. 2 ст. 28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ). Однако по единогласному решению всех участников ООО уставом общества может быть предусмотрен иной принцип распределения прибыли.

Порядок налогообложения прибыли, распределенной непропорционально долям в уставном капитале ООО, разъяснен в Письме Минфина России, направленном ФНС России нижестоящим налоговым органам.

Финансовое ведомство указывает, что в целях налогообложения дивидендом признается любой доход, полученный участником от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, пропорционально долям в уставном капитале (п. 1 ст. 43 НК РФ). Таким образом, часть чистой прибыли, распределенная непропорционально указанным долям, дивидендами не признается. С учетом этого при выборе ставки налога на прибыль и НДФЛ в отношении данных выплат необходимо исходить из следующего. К той части выплаты, размер которой соответствует дивидендам, признаваемым таковыми согласно п. 1 ст. 43 НК РФ, применяются ставки налогов, установленные для дивидендов (п. 3 ст. 284, абз. 2 п. 3, п. 4 ст. 224 НК РФ). А к части, превышающей суммы указанных дивидендов, применяются общеустановленные ставки налога на прибыль и НДФЛ (п. 1 ст. 284, п. 1, абз. 1 п. 3 ст. 224 НК РФ). Аналогичный подход содержится в Письме Минфина России от 24.06.2008 N 03-03-06/1/366. Следует отметить, что он соответствует судебной практике, сложившейся в отношении налогообложения дивидендов, полученных физлицами. См., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 28.04.2012 N А13-7191/2010, от 18.04.2012 N А13-13347/2010, от 17.04.2012 N А13-2089/2010, от 27.06.2011 N А13-2088/2010, ФАС Московского округа от 25.05.2009 N А41-20203/08, ФАС Уральского округа от 12.12.2007 N Ф09-10292/07-С2 N А60-8964/07, Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.07.2008 N А68-666/08-40/12.

Что касается налога на прибыль, то здесь необходимо отметить следующее. Глава 25 НК РФ (Налог на прибыль организаций) в отличие от гл. 23НК РФ (НДФЛ) содержит собственное определение дивидендов (абз. 1 ст. 275 НК РФ). Ими признаются доходы от долевого участия в деятельности организаций. Именно в этом значении упомянутое понятие должно использоваться в целях налога на прибыль. Следовательно, дивиденды облагаются налогом на прибыль по ставкам, установленным п. 3 ст. 284 НК РФ, независимо от способа распределения данных выплат: пропорционально долям в уставном капитале или нет. К сожалению, судебная практика на уровне федеральных арбитражных судов по данному вопросу не сложилась.

Следует обратить внимание еще на один момент. При выплате дивидендов российской организацией другим российским компаниям налог на прибыль исчисляет налоговый агент (п. 2 ст. 275 НК РФ). К сожалению, в рассматриваемом Письме Минфин России не разъясняет, кто именно должен исчислить и уплатить налог на прибыль. Если следовать позиции финансового ведомства, то налог с полученных сумм уплачивают обе организации. При этом налоговый агент должен удержать налог на прибыль по ставке девять процентов с части выплаты, размер которой определен исходя из п. 1 ст. 43 НК РФ, то есть пропорционально долям участников. А участниксамостоятельно должен перечислить налог на прибыль по ставке 20 процентов с оставшейся части, поскольку она не признается дивидендами. Если же дивидендами признавать выплату в полном объеме, то налог на прибыль по ставке девять процентов обязан исчислить налоговый агент со всей суммы выплаты независимо от того, в каком порядке распределялись дивиденды: пропорционально доле участников в уставном капитале или нет. В этом случае у участника, получившего дивиденды, могут возникнуть споры с контролирующими органами.

 

2. Облагается ли НДФЛ компенсация командированному работнику стоимости проезда, если даты, указанные в командировочном удостоверении и проездном документе, не совпадают?  

Название документа:

Письмо Минфина России от 10.08.2012 N 03-04-06/6-234 

Комментарий:

Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ от обложения НДФЛ освобождаются, в частности, компенсационные выплаты, связанные с исполнением работником трудовых обязанностей, в том числе возмещение командировочных расходов, к которым относится оплата стоимости проезда до места назначения и обратно.

Как полагает финансовое ведомство, не всегда можно применять данное правило. Если работник остается в месте командирования на выходные или нерабочие праздничные дни, то стоимость обратного билета доходом не признается. Если же пребывание в месте командирования после окончания срока командировки затягивается на более длительный период (например, на период отпуска), то у работника возникает экономическая выгода в виде оплаты организацией стоимости проезда от места проведения времени, свободного от трудовой деятельности, до места работы. В этой ситуации стоимость обратного билета облагается НДФЛ на основании ст. 211 НК РФ. Следовательно, налогообложение компенсации командированному работнику стоимости проезда зависит от того, насколько дата, указанная в проездном документе, отличается от установленной приказом о командировании даты окончания командировки. Аналогичный подход применяется также в случае выезда работника в место командировки до ее начала.

Подобное мнение Минфин России высказывал и ранее (см. Письма от 31.12.2010 N 03-04-06/6-329, от 16.08.2010 N 03-03-06/1/545, от 10.06.2010 N 03-04-06/6-111).

Отметим, что финансовое ведомство принимает во внимание значительность расхождения дат, указанных в командировочном удостоверении и проездном документе. В то же время отпуск, как и выходные или нерабочие праздничные дни, является временем отдыха, в течение которого работник свободен от исполнения трудовых обязанностей (ст. ст. 106 и 107 ТК РФ). К нерабочим праздничным дням относятся новогодние каникулы, длительность которых составляет восемь дней - с 1 по 8 января включительно (ст. 112 НК РФ). По согласованию с работодателем часть отпуска может быть предоставлена работнику на схожий срок (например, на неделю). Если работник остается в месте командирования на новогодние каникулы или на время отпуска, длящегося неделю, то в обоих случаях разница в датах окончания командировки и отъезда из места ее проведения составит 7 - 10 дней (с учетом выходных). Согласно разъяснениям Минфина России в первом случае экономическая выгода не возникает и стоимость обратного билета в доходы работника не включается, а во втором - такая выгода образуется.

Однако данная точка зрения представляется спорной.

Используемое Минфином России понятие значительности расхождения даты начала (окончания) командировки и даты, указанной в проездном документе, является оценочным, а при решении рассматриваемого вопроса, по нашему мнению, следует использовать единый подход.

В соответствии со ст. ст. 167 и 168 ТК РФ при направлении сотрудника в служебную командировку работодатель обязан возместить ему расходы на проезд. Следовательно, организация обязана компенсировать командированному работнику стоимость проезда до места назначения и обратно в любом случае. Время пребывания сотрудника в месте командировки и причины его задержки учитываться не должны. Положением об особенностях направления работников в служебные командировки (утв. Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749) не предусмотрено, что расходы на проезд возмещаются только при совпадении указанной в приказе о командировании даты начала (окончания) командировки с датой в проездном документе. Не содержится такое условие и в п. 3 ст. 217 НК РФ. Согласно абз. 12 данной нормы при оплате работодателем расходов на командировку в доходы работника не включаются фактически произведенные и документально подтвержденные расходы на проезд до места назначения и обратно.

Таким образом, возмещение командированному работнику стоимости проезда не облагается НДФЛ, даже если даты начала и окончания командировки, установленные соответствующим приказом, не совпадают с датами проезда к месту командирования и обратно. Учитывая точку зрения финансового ведомства, налоговые органы могут не согласиться с таким подходом, однако у налогоплательщика есть шанс выиграть спор в суде. Так, ФАС Уральского округа, рассматривая подобную ситуацию (после окончания командировки работник провел в том же месте выходные и три дня отгула), признал, что возмещение стоимости проезда работнику, направленному в командировку в интересах работодателя, является компенсацией расходов, а не получением работником дохода (Постановление от 19.06.2007 N Ф09-3838/07-С2).